Вход на сайт
войти через:Войти через loginza

Февраль 2012 года

Отчет

 о результатах мониторинга правоприменения за февраль 2012 года

 Административное право

 (эксперт – к.ю.н., ассистент кафедры теории и истории государства и права юридического факультета СПбГУ Архипов В.В.)

 

Действующие нормативные акты

Была проанализирована выборка проблем правоприменения нормативных актов (по отдельным статьям или пунктам), связанных преимущественно с государственным регулированием предпринимательской деятельности, актуальных по состоянию на февраль 2012 г.

В ходе анализа были использованы следующие методы: анализ нормативных правовых актов; анализ правоприменительной практики; опрос сотрудников уполномоченных органов и заинтересованных организаций; анализ дискуссий в сети Интернет на юридических форумах и юридических разделов неюридических форумов.

Банковское право

Помимо анализа нормативных актов и правоприменительной практики для подготовки обзора проблем правоприменения в части банковского права были опрошены работники юридических отделов банков, действующих на территории Москвы и Санкт-Петербурга, а также коммерческих компаний, сталкивающихся в своей деятельности с проблемами применения законодательства о банках и банковской деятельности. Были проанализированы дискуссии из юридического раздела на профессиональном форуме работников кредитных организаций www.bankir.ru.

1.    Требование отдельными банками разрешения на работу в отношении иностранных физических лиц, действующих в качестве единоличных исполнительных органов  российских  юридических лиц. Абз. 2 п. 1.2. Инструкции Банка России от 14.09.2006 № 28-И «Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам)» (далее – Инструкция № 28-И).

Юридические лица, зарегистрированные в соответствии с законодательством Российской Федерации, но имеющие в качестве единоличного исполнительного органа иностранное физическое лицо, продолжают сталкиваться с отсутствием единообразия практики, нередко выражающейся в невозможности заключения договора банковского счета до того момента, как данное иностранное физическое лицо получит разрешение на работу в соответствии с законодательством Российской Федерации.

 Пр об лема :  согласно  абз.  2  п.  1.2.  Инструкции  №  28-И,  открытие клиенту банковского счета, счета по вкладу (депозиту)  производится только в том случае, если банком получены все  предусмотренные данной  Инструкцией  документы,  а  также  проведена  идентификация клиента в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Порядок идентификации клиента установлен Положением Центрального Банка Российской Федерации от 19 августа 2004 г. № 262-П «Об идентификации кредитными организациями клиентов и выгодоприобретателей в целях противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма» (далее – Положение № 262-П). В соответствии с п. 2.1. Положения № 262-П, в целях идентификации клиента, установления и идентификации выгодоприобретателя кредитной организацией осуществляется сбор сведений и документов, предусмотренных приложениями 1 -3 к данному Положению, документов, являющихся основанием совершения  банковских операций и иных сделок, а также иной необходимой информации и документов.

Сведения, получаемые в целях идентификации физических лиц, определены в Приложении 1 к Положению № 262-П. Согласно п. 4 данного приложения, для идентификации физического лица требуются реквизиты документа, удостоверяющего личность: серия и номер документа, дата выдачи документа, наименование органа, выдавшего документ, и код подразделения (если имеется). Как следует из пдп. 4.5. данного приложения, к сведениям, позволяющим идентифицировать иностранное физическое лицо, относятся реквизиты паспорта иностранного   гражданина   либо   иной   документ,   установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность. При этом данное приложение также имеет также п. 5, обособленный, с точки зрения юридической техники, от п. 4., содержащий указания на документы, относящиеся к иностранным физическим лицам, осуществляющим деятельность на территории Российской Федерации, а именно миграционную карту, вид на жительство, разрешение на временное проживание, визу и (или) иной соответствующий документ.

На практике происходят ситуации, когда в качестве единоличного исполнительного органа российского юридического лица назначается иностранное физическое лицо, имеющее вышеуказанные документы, но не получившее к моменту открытия счета разрешения на работу. В таких ситуациях некоторые банки толкуют положения Инструкции № 28-И и Положения № 262-П расширительно, не заключая с юридическим лицом договор банковского счета по причине отсутствия необходимых документов для идентификации данного иностранного физического лица. В результате такие юридические лица вынуждены осуществлять дополнительные организационные изменения либо откладывать начало деятельности до момента получения иностранным физическим лицом разрешения на работу, что может повлечь дополнительные расходы и риски. При этом неясно, подразумевается ли в рассматриваемых нормах банковского права требование наличия разрешения на работу.

 З аключен ие :  сложившаяся  в  связи  с  применением  абз.  2  п.   1.2. Инструкции   №   28-И   и   Положения   №   262-П   (Приложение   1) в отношении иностранных физических лиц, осуществляющих  функции единоличного исполнительного органа российского   юридического лица ситуация позволяет поставить вопрос об отсутствии формальной определенности в части требований к   сведениям,   позволяющим идентифицировать  такое  физическое   лицо. При этом отсутствует единообразная  практика    правоприменения и требуется  внесение изменений  в  законодательство в целях придания соответствующим нормам    формальной определенности и устранения возможных административных барьеров для иностранных инвестиций в соответствии с внешнеэкономической политикой Российской Федерации.

 

2.     Требование отдельными банками заверения банковской карточки российским, а не иностранным нотариусом (даже при наличии апостиля и нотариально-заверенного перевода на русский язык). П. 7.12. Инструкции № 28-И.

Согласно положениям Инструкции № 28-И, при открытии банковского счета юридическим лицом в банк предоставляется карточка с образцами подписей и оттиском печати («банковская карточка»). В соответствии с п. 7.12. Инструкции № 28-И, подлинность собственноручных подписей лиц, наделенных правом первой или второй подписи, может быть засвидетельствована нотариально. Банк принимает карточку, в которой подлинность подписей всех лиц, наделенных правом первой или второй подписи, засвидетельствована одним нотариусом.

 Пр об лема :  в  феврале  2012  г.  в  один  из  российских  банков  была представлена    банковская    карточка,    в     которой     подлинность собственноручных  подписей  физических  лиц  –  граждан Российской Федерации, наделенных  правом  первой  и   второй подписей,  была засвидетельствована нотариально швейцарским нотариусом. При этом нотариальная надпись была  удостоверена апостилем в соответствии с Конвенцией, отменяющей    требование  легализации   иностранных официальных документов  1961 г., имелся перевод на русский язык, заверенный российским     нотариусом.  Банк  отказался   принять банковскую  карточку  в   такой форме и потребовал представления банковской карточки,    нотариальная надпись которой была бы легализована либо подлинность подписей на которой была бы заверена российским  нотариусом или же в ином предусмотренном российским законодательством порядке.

В то же время, п. 7.12. Инструкции № 28-И не содержит специальных требований к нотариальному заверению подлинности подписей на банковской карточке. При этом, как известно, и Россия (04.09.1991), и Швейцария (10.01.1973) присоединились к Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов 1961 г. Из этого, в частности, следует, что банк был не вправе отказывать в принятии банковской карточки, заверенной швейцарским нотариусом, поскольку все остальные составляющие документа, необходимые для использования в Российской Федерации, а именно апостиль и нотариально-заверенный перевод на русский язык, были в наличии.

 З аключен ие : при том, что п. 7.12. Инструкции № 28-И, с точки зрения юридической   техники,   допускает   возможность     представления банковской карточки, подлинность подписей на     которой не обязательно должна быть удостоверена именно     российским нотариусом   (при   условии   соблюдения   требований   об   апостиле   и нотарильно-заверенном   переводе   на   русский   язык),   среди   банков отсутствует единообразная практика  применения данного положения. Одной из причин, вероятно, может  быть тот факт, что в силу особой значимости для национальной    экономической системы, нормы банковского права нуждаются в  особой  детализации.  В  связи  с  этим, представляется    целесообразным  расширить   положение   п.   7.12. Инструкции  №   28-И таким образом, чтобы прямо урегулировать вопрос о   возможности удостоверения подлинности подписей на банковской карточке иностранными нотариусами с учетом положений Конвенции,     отменяющей   требование    легализации    иностранных официальных документов 1961 г.

 

3.     Отсутствие четкого перечня документов,  помещаемых  в юридическое дело клиента банка, и срока их хранения, в свете требований клиентов о возврате данных документов после расторжения договора банковского счета. Глава 10 Инструкции № 28-И.

Согласно положениям Главы 10 Инструкции № 28-И, банки формируют юридическое дело клиента по каждому банковскому счету, счету по вкладу (депозиту) клиента. При этом клиенты банков, желающие получить обратно документы, помещенные в юридическое дело, после расторжения договора банковского счета, продолжают сталкиваться с отсутствием единообразной практики банков, вызванной неопределенностью положений Главы 10 Инструкции № 28- И.

 Пр об лема : в  феврале  2012  г.  клиент  одного  из  российских  банков потребовал   возврата   документов,   представленных   им   ранее для формирования юридического дела клиента, в связи с  расторжением договора банковского счета (требование было предъявлено по прошествии некоторого времени после расторжения указанного договора). В частности, клиент потребовал возврата нотариально- заверенных копий учредительных документов юридического лица, ссылаясь на положения о коммерческой тайне. Банк не смог выполнить требование клиента и сослался на отсутствие прямого указания на учредительные документы (либо их копии, в том числе, нотариально- заверенные) как на документы, помещаемые в юридическое дело в соответствии с Главой 10 Инструкции № 28-И, но фактически – в связи с утратой документов после прекращения отношений с клиентом.

С точки зрения нормативного регулирования, согласно п. 10.2. Инструкции № 28-И, в юридическое дело помещаются: документы и сведения, представляемые клиентом (его представителем) при открытии банковского счета, счета по вкладу (депозиту), а также документы, представляемые в случае изменения указанных сведений; договор (договоры) банковского счета, счета по вкладу (депозиту), изменения и дополнения к указанному договору (указанным договорам), другие договоры, определяющие отношения между банком и клиентом по открытию, ведению и закрытию банковского счета, счета по вкладу (депозиту); документы, касающиеся направления банком сообщений налоговому органу об открытии (закрытии) банковского счета; переписка банка с клиентом по вопросам открытия, ведения и закрытия банковского счета, счета по вкладу (депозиту); утратившие силу карточки; иные документы, касающиеся отношений между клиентом и банком по вопросам открытия, ведения и закрытия банковского счета, счета по вкладу (депозиту).

Представляется, что из п. 10.2. Инструкции № 28-И следует, что учредительные документы юридического лица – клиента (либо их копии, в том числе, нотариально-заверенные), помещаются в юридическое дело, поскольку они представляются клиентом при открытии счета соответствующего вида. Несмотря на то, что отнесение учредительных документов юридического лица к числу содержащих информацию, представляющую собой коммерческую тайну, является, по меньшей мере, спорным, из содержания п. 10.2. Инструкции № 28-И следует, что в юридическом деле клиента банка могут храниться и иные документы, которые все же могут составлять предмет коммерческой тайны. Так, в силу определения п. 2 ст. 3 Федерального закона Российской Федерации от 29.07.2004 № 98-ФЗ «О коммерческой тайне», информация, составляющая коммерческую тайну (секрет производства) определяется как сведения любого характера (производственные, технические, экономические, организационные и другие), в том числе о результатах интеллектуальной деятельности в научно-технической сфере, а также сведения о способах осуществления профессиональной деятельности, которые имеют действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности их третьим лицам, к которым у третьих лиц нет свободного доступа на законном основании и в отношении которых обладателем таких сведений введен режим коммерческой тайны.

При этом, согласно п. 10.6. Инструкции № 28-И, юридические дела хранятся банком в течение всего срока действия договора банковского счета, счета по вкладу (депозиту), а после прекращения отношений с клиентом - в течение срока, установленного законодательством Российской Федерации. Вместе с тем, на момент формирования данного отчета о практике правоприменения, напрямую в отношении банков данный срок законодательством Российской Федерации не установлен.

Также следует отметить, что Инструкция № 28-И не регламентирует порядок возврата документов из юридического дела клиенту, с которым банк отношения прекратил.

 З аключен ие : при том, что п. 10.6. Инструкции № 28-И, устанавливает обязанность  банков  хранить  документы,  помещаемые  в юридическое дело в связи с открытием клиенту соответствующего  счета, в течение срока,  установленного   законодательством   Российской   Федерации, данный  срок  напрямую  в  отношении  банков не установлен. Кроме того, отсутствуют положения,  регламентирующие  порядок  возврата данных  документов  клиентам  в связи с прекращением отношений между клиентами и банком.   Некоторые банки включают данные положения в свои внутренние документы и (или) в типовые договоры, однако единообразная   практика отсутствует. В целях устранения пробела  в  законодательстве и обеспечения единообразной практики правоприменения представляется целесообразным дополнить законодательство о банках и банковской деятельности положениями о порядке возврата документов из юридического дела тем клиентам, с которыми отношения прекращены, а также установить срок хранения указанных документов после прекращения отношений с клиентами.

 

Налоговое право

 (эксперт – к.ю.н., доцент кафедры государственного и административного права юридического факультета СПбГУ О.А. Ногина)

 

Анализировались форумы различных сайтов, аудитория обсуждения которых составляет в основном: налогоплательщики – физические лица, бухгалтера, работники юридических служб организаций, государственные служащие налоговых органов, сотрудники юридических фирм.

http://forum.taxhelp.ru http://forum.zakonia.ru/ http://forum.nalog.ru/ http://taxpravo.ru/forum/

 Наиболее часто вопросы налогоплательщиков касаются организационного взаимодействия с налоговыми органами, проведения камеральных и выездных налоговых проверок, привлечения к ответственности, заполнения налоговых деклараций и др. и зачастую носят «технический» характер. Многие из них связаны с незнанием налогового законодательства. Однако поступают и вопросы, касающиеся реальных сложных проблем правового регулирования, которые необходимо выделять среди общей массы вопросов.

Налогоплательщики зачастую высказывают свои мнению по поводу работы налоговых органов и характера налогово-правового регулирования. К примеру, по мнению одного из налогоплательщиков «засилие бюрократии - не обоснованно усиливается. Еще Адам Смит определил принцип экономичности при администрировании налогов. Свежий пример - Постановление Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 - об НДС. Считаю, что необходимо объединяться по профессиональному признаку и требовать УПРОЩЕНИЯ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА, СБЛИЖЕНИЯ НАЛОГОВОГО И БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТОВ. Что касается учета НДС, то считаю необходимым требовать отмены данного постановления, и разработки нового, более простого, понятного и технологичного!»

Заметим, что очень многие вопросы возникают в связи с изменением толкований, которые дает Высший Арбитражный Суд, изменяя свои правовые позиции как в сфере гражданско-правовых, так и налоговых отношений.

В связи с этим необходимо обратить внимание на правовые позиции Конституционного Суда РФ, который рассматривая вопросы, связанные с толкованием, которое дается ВАС РФ в его постановлениях и возможностью придания обратной силы такому толкованию, пришел к следующим выводам. В соответствии с Постановлением Конституционного Суда РФ от 21.01.2010 N 1-П в российской судебной системе толкование закона высшими судебными органами оказывает существенное воздействие на формирование судебной практики. По общему правилу, оно фактически - исходя из правомочий вышестоящих судебных инстанций по отмене и изменению судебных актов - является обязательным для нижестоящих судов на будущее время.

На применение правовой позиции, сформулированной при толковании норм права в постановлении Пленума ВАС РФ или в постановлении Президиума ВАС РФ и определяющей смысл нормативного регулирования, должны распространяться общие принципы действия норм права во времени, в пространстве и по кругу лиц, в частности вытекающая из статьи 54 (часть 1) Конституции Российской Федерации недопустимость придания обратной силы нормам, ухудшающим положение лиц, на которых распространяется их действие.

Как указано в решении Конституционного Суда РФ от 1 октября 1993 года N 81-р и неоднократно подтверждено им впоследствии (определения от 25 января 2007 года N 37-О-О, от 15 апреля 2008 года N 262-О-О, от 20 ноября 2008 года N 745-О-О, от 16 июля 2009 года N 691-О-О), законодатель, исходя из общего принципа действия закона на будущее время и реализуя свое исключительное право на придание закону обратной силы, учитывает специфику регулируемых правом общественных отношений; придание закону обратной силы имеет место преимущественно в интересах индивида в отношениях, возникающих между ним и государством в публичной сфере (уголовное, налоговое, пенсионное регулирование). Соответственно - исходя из конституционного принципа недопустимости придания обратной силы закону, устанавливающему или отягчающему ответственность, и основанных на нем правовых позиций Конституционного Суда - не может иметь обратную силу постановление Пленума ВАС РФ или постановление Президиума ВАС РФ, содержащее толкование нормы права, вследствие которого ухудшается положение лица, привлеченного или привлекаемого к административной ответственности. В результате такого толкования не может ухудшаться (по сравнению с толкованием, ранее устоявшимся в судебной практике) и положение налогоплательщиков, поскольку - в силу статей 54 и 57 Конституции РФ недопустимо придание обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, в том числе, как указано в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 8 октября 1997 года N 13-П, в актах официального или иного толкования либо в правоприменительной практике.

Недопустимость придания обратной силы нормативному регулированию посредством толкования, ухудшающего положение лица в его отношениях с государством, обусловлена также требованием формальной определенности правовой нормы, которое предполагает, что участники соответствующих правоотношений должны иметь возможность в разумных пределах предвидеть последствия своего поведения и быть уверенными в неизменности своего официально признанного статуса, а также приобретенных прав и обязанностей.

Примером изменения правовых подходов ВАС РФ и возникновения в связи с этим проблем в определении правовых последствий является следующая ситуация.

Вопрос: В связи с принятием постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2011 N 54 в договор, заключенный ГУП и ООО, связанный с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства объектов недвижимости, было решено внести изменения, уточнив его положения в качестве договора простого товарищества. Вкладами участников товарищества были денежные средства, право аренды земельного участка и право хозяйственного ведения на реконструируемый объект. Предполагалось, что по окончании строительства участникам товарищества пропорционально их вкладам будет передан построенный объект недвижимости. Однако стороны через несколько лет могут расторгнуть этот договор до регистрации прав на объект недвижимого имущества. Как они должны заплатить налог на прибыль в результате досрочного расторжения договора простого товарищества?

 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ эксперта

 В связи с тем, что создание простого товарищества не приводит к образованию юридического лица, обязанность по уплате налога на прибыль несет каждый товарищ самостоятельно соразмерно своей доле в общем имуществе товарищества. При этом не признается реализацией товаров (работ, услуг) передача налогоплательщиками имущества, в том числе имущественных прав, в качестве вкладов участников простых товариществ (п.1 ст.278 НК РФ), т.е. операция по объединению вкладов  товарищей  в какой бы оценке они не были произведены (балансовой или рыночной) признается необлагаемой для целей уплаты налога на прибыль, также как и не учитываются расходы в виде вклада в простое товарищество (п. 3 ст. 270 НК РФ).

Активы, внесенные в счет вклада по договору о совместной деятельности, включаются организацией-товарищем в состав финансовых вложений по стоимости, по которой они отражены в бухгалтерском балансе на дату вступления договора в силу (п.13 ПБУ 20/03 (Приказ Минфина РФ от 24.11.2003 N 105н ("Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03").

В свою очередь, вклады, внесенные участниками совместной деятельности, учитываются товарищем, ведущим общие дела, на счете по учету вкладов товарищей в оценке, предусмотренной договором. В бухгалтерском учете приобретенное или созданное в ходе осуществления договора о совместной деятельности имущество отражается в сумме фактических затрат на его приобретение, изготовление, а начисление амортизации по амортизируемому имуществу в рамках отдельного баланса осуществляется в общеустановленном порядке вне зависимости от фактического срока их использования и применяемых ранее способов начисления амортизации до заключения договора о совместной деятельности (п.18 ПБУ 20/03).

В отличие от бухгалтерского учета нормы НК РФ не содержат порядка определения стоимости имущества, внесенного в качестве вклада и полученного вкладчиком при выходе из договора простого товарищества. Тем не менее, законодатель устанавливает, что в случае прекращения действия договора простого товарищества и возврате имущества участникам этого договора отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой, по которой это имущество ранее было передано по договору простого товарищества, не признается убытком для целей налогообложения (п. 6 ст. 278 НК РФ). Обращает на себя внимание употребление законодателем термина «оценка имущества» как при осуществлении вклада, так и при возврате имущества. Поскольку Налоговый кодекс не дает специального понимания категории «оценка имущества» для целей   налогообложения,   то   руководствуясь   ст.11   НК   РФ,   указанная категория должна использоваться в том смысле, какой ей придается иной отраслью законодательства. Согласно ст.1042 ГК РФ денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами. В указанном нами п.8 ст.278 НК РФ также упоминается об оценке имущества, по которой оно было передано по договору, следовательно, и оценка имущества для целей налогообложения при выходе из простого товарищества также должна производится по соглашению сторон, что вполне соответствует ст.1042 ГК РФ. (См. также Постановление ФАС Поволжского округа от 18 июня 2009 г. N А12-155/2009, в котором суд принял сторону участников простого товарищества в отношении договорной оценки права пользования нематериальными активами).

Заметим, что новая ст.278.2 НК РФ (п.12) применительно к одной из разновидностей договора простого товарищества -  договору инвестиционного товарищества – также устанавливает, что при возврате имущества участникам договора инвестиционного товарищества отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой, по которой это имущество ранее были переданы по договору инвестиционного товарищества, не признается убытком для целей налогообложения. То есть и в данном случае налогоплательщики должны определить оценку возвращаемого имущества в соглашении о расторжении договора простого товарищества. Однако в новом федеральном законе от 28.11.2011 N 335-ФЗ "Об инвестиционном товариществе" законодатель устанавливает, что денежная оценка вклада, вносимого управляющим товарищем не в денежной форме, производится оценщиком (ст.6) в порядке, установленном законодательством, регулирующим оценочную деятельность в Российской Федерации, которое в свою очередь устанавливает, что , если в нормативном правовом акте, содержащем требование обязательного проведения оценки какого-либо объекта оценки, либо в договоре об оценке объекта оценки (далее - договор) не определен конкретный вид стоимости объекта   оценки,   установлению   подлежит  рыночная   стоимость  данного объекта. (ст.7 федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации").

Поскольку требование о проведении оценки вкладов является существенным условием договора и для договора обычного простого товарищества, то можно предположить, что и в этом случае стоимостная оценка вкладов должна быть осуществлена на основании рыночной стоимости имущества.

Подобного рода подход вполне соответствует положениям Налогового кодекса, согласно которым при возврате имущества участникам совместной деятельности положительная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой имущества, ранее переданного участником в качестве вклада в простое товарищество, включается в состав внереализационных доходов как доход, полученный от участия в товариществе (п. 9 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 251 НК РФ). Согласно п.5 ст.274 НК РФ внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, устанавливающей правило о рыночной цене.

Таким образом, для целей исчисления налога на прибыль при возврате имущества при расторжении договора простого товарищества, по нашему мнению, должна приниматься оценка имущества, установленная сторонами в соглашении, соответствующая рыночной. При этом в условиях отсутствия прямых законодательных норм по данному вопросу сторонам простого товарищества следует закрепить методологию определения стоимости возвращаемого имущества в учетной политике товарищества. (Постановление ФАС Центрального округа от 05.07.2010 по делу N А35- 2884/2009). При этом элементами учетной политики в рамках совместной деятельности могут быть: способы оценки вкладов, порядок начисления амортизации (износа) по основным средствам и нематериальным активам; порядок отражения в учете процесса приобретения заготовления материально-производственных    запасов;        варианты    учета    затрат    на

 

производство, калькулирования себестоимости продукции и формирования финансового результата; способ распределения косвенных расходов между объектами калькулирования; порядок учета и финансирования ремонта основных средств; способ оценки приобретенных товаров в розничной торговле; оценка незавершенного производства; способ признания управленческих и коммерческих расходов и др.

По нашему мнению, вряд ли возможно допущение аналогии при определении оценки имущества в качестве вклада по договору простого товарищества и при формировании уставного капитала (ст.277 НК РФ), поскольку в последнем случае речь идет о формировании имущества нового создаваемого самостоятельного юридического лица, в то время как простое товарищество таковым не является. Не случайно и употребление законодателем в данном случае иной терминологии «стоимость (остаточная стоимость)» имущества. Кроме того, упомянутые нами новые нормы об инвестиционном товариществе, принятые в 2011 году, показывают, что законодатель сохраняет свой особый подход к формированию имущества простого товарищества и не отождествляет его с формированием уставного капитала самостоятельного юридического лица.

Для целей налогообложения отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой, по которой это имущество ранее было передано по договору простого товарищества, не признается убытком для целей налогообложения. При этом в бухгалтерском учете отрицательная разница между стоимостной оценкой вклада, учтенного в составе финансовых вложений, и стоимостью полученных активов после прекращения совместной деятельности в бухгалтерском учете организации включается в состав прочих расходов (п. 15 ПБУ 20/03). Необходимо отметить, что не учитываемая для целей налогообложения прибыли сумма убытка от совместной деятельности, включенная в бухгалтерском учете в состав прочих расходов, на основании п. п. 4, 7 ПБУ 18/02, признается постоянной разницей, приводящей к возникновению постоянного налогового обязательства - суммы, увеличивающей сумму налога на прибыль текущего отчетного периода.

Сложнее складывается ситуация с определением первоначальной стоимости имущества, полученного в результате раздела имущества простого товарищества. Согласно п.1 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 НК), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК.

По мнению Минфина, первоначальная стоимость основных средств формируется путем суммирования фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление объектов, к которым наряду с иными затратами относятся суммы, уплачиваемые по договору строительного подряда. (Письмо> Минфина РФ от 19.06.2009 N 09-07- 04/429). Расходы на аренду земельного участка, осуществляемые во время строительства производственного помещения, связаны исключительно со строительством объекта основных средств, поэтому указанные расходы подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств и списываются в состав расходов, уменьшающих доходы текущего отчетного (налогового) периода путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном статьей 259 НК РФ. (письмо МНС РФ от 26.02.2004 N 02- 5-11/38@ "О некоторых вопросах, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ").

В результате для формирования первоначальной стоимости основного средства необходимо определить расходы товарища (по данным учета товарищества), приходящиеся на его долю (ст.1046 ГК РФ) при распределении имущества и обязательств простого товарищества, а также сумму компенсации (ст.1050, ст.252 ГК РФ), полученной другим товарищем за отказ от прав на имущество, поскольку, по нашему мнению такая компенсация должна учитываться как затраты организации на приобретение имущества при расторжении договора простого товарищества. В результате первоначальная стоимость имущества, полученного при расторжении договора простого товарищества должна складываться из всех расходов, приходящихся на долю товарища и выплаченной им компенсации.

Кроме того, если стороны внесут изменения в действующий у них договор и определят стоимостную оценку вкладов на момент, когда ВАС РФ изменил правовую квалификацию соответствующих договоров, то по нашему мнению, с учетом указанной выше правовой позиции КС РФ, квалификация договора в качестве договора простого товарищества, определяемая постановлением Пленума ВАС РФ 11.07.2011 №54, для целей определения налоговых последствий, включая определение первоначальной стоимости вклада, должна начинать действовать с момента официального опубликования указанного постановления в Вестнике ВАС РФ, N  9, сентябрь, 2011.

 

Руководитель экспертной группы,                                            Белов С.А. к.ю.н., доцент